2.
企业（承租人）对融资租赁的会计处理
（1）
租赁期开始日的会计处理
租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。
企业采用融资租赁方式租入的固定资产，应在
租赁期开始日，将
租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值
两者中较低者，加上初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产”等科目，按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”科目，按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。
分录如下：
借：固定资产
=min（资产的公允价值，最低租赁付款额现值）+初始直接费用未确认融资费用（
倒挤）
货：长期应付款（不折现的应付款）
银行存款（支付的初始直接费用）
承租人发生的
初始直接费用，通常有
印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，
应当计入租入资产价值。折现率选择：承租人在计算最低租赁付款额的现值时，
（1）能够取得出租人的租赁内含利率的，应当采用
租赁内含利率作为折现率。
（2）否则，应当采用
租赁合同规定的利率作为折现率。
（3）企业无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用
同期银行贷款利率作为折现率。
（2）未确认融资费用的分摊
承租人应当采用
实际利率法分摊未确认的融资费用。
未确认融资费用的分摊率的确定具体分为下列几种情况：
A、当以
最低租赁付款额现值为入账价值时①以出租人的
租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该
现值作为租赁资产入账价值的，应当
将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。
②以
合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该
现值作为租赁资产入账价值的，应当将
合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。
③以
银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该
现值作为租赁资产入账价值的，应当
将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。
结论：以上三种折现率是什么，分摊率就是什么B、以租赁资产
公允价值为入账价值
④以租赁资产
公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。
担保余值，就
承租人而言，是指由
承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。除此之外，担保人还可能是与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方，如担保公司，此时的担保余值是针对
出租人而言的。
承租方：（2个）自己、第三方
出租方：（3个）自己、承租人、第三方、
（3）履约成本的会计处理
履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的
各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。承租人发生的履约成本
通常应计入当期损益（管理费用）。
（4）或有租金的会计处理
或有租金是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。（销售费用或财务费用）
（5）租赁期届满时的会计处理
租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况：
返还、优惠续租和留购。
①返还租赁资产
租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，分录通常为：
借：长期应付款——应付融资租赁款（
承租人或与其有关的第三方担保余值）
累计折旧
贷：固定资产——融资租入固定资产
②优惠续租租赁资产
如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须
向出租人支付违约金时借：营业外支出
贷：银行存款
③留购租赁资产
在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，
借：长期应付款——应付融资租赁款（
支付购买价款时）
贷：银行存款
同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目。
借：固定资产——生产经营用固定资产
贷：固定资产——融资租入固定资产
【例11-4】
2×11年12月28日（租赁开始日），A公司与B公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：
（1）租赁标的物：
数控机床。（
提折旧时计入制造费用）
（2）租赁期开始日：租赁物运抵A公司生产车间之日（
即2×12年1月1日）（
下月提折旧）。
（3）租赁期：从租赁期开始日算起
36个月（即2×12年1月1日～2×14年12月31日）。
（4）租金支付方式：自租赁期开始日起每年年末支付租金900000元。
（5）该机床在
2×12年1月1日的公允价值为2500000元。（应该是租赁开始日）
（6）租赁合同规定的利率为8%（年利率）。
（7）该机床为全新设备，估计使用年限为5年。不需要安装调试，采用年限平均法计提折旧。
（8）2×13年和2×14年，A公司每年按该机床所生产的产品年销售收入的1%向B公司支付经营分享收入。（
或有租金）
A公司在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生可归属于租赁项目的
手续费、差旅费9800元（
初始直接费用），2×13年和2×14年，A公司使用该数控机床生产产品的销售收入分别为8000000元和10000000元。
2×13年12月31日，A公司以银行存款支付
该机床的维护费2800元。（
履约成本）
2×14年12月31日，A公司将该机床退还B公司。A公司（承租人）的会计处理如下：
（1）租赁开始日的会计处理。
第一步，判断租赁类型。
租赁期3年，租赁资产使用寿命5年，3/5＝60%＜75%，不符合第3条判断标准。
最低租赁付款额=各期租金之和+承租方的担保余额
=900000×3+0=2700000万元
最低租赁付款额的现值
=900000×（P/A，8%，3）=2319390元
最低租赁付款额的现值为2319390元大于租赁资产公允价值的90%，即2250000元（2500000元×90%），
满足融资租赁的第4条判断标准，因此A公司应当将该项租赁认定为融资租赁。
第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。
根据公允价值与最低租赁付款额现值孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值2319390元＋初始直接费用9800元,即2329190元。第三步，计算未确认融资费用。
未确认融资费用＝最低租赁付款额－最低租赁付款额现值＝2700000－2319390
＝380610（元）
第四步，进行具体账务处理。
2×12年1月1日
借：固定资产——融资租入固定资产——数控机床 2329190（2319390+9800）
未确认融资费用 380610（
倒挤）
贷：长期应付款——B公司——应付融资租赁款2700000（90万×3年）
银行存款 9800（
支付初始直接费用）
（2）分摊未确认融资费用的会计处理。
第一步，确定融资费用分摊率。
由于租赁资产入账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此
该折现率就是其融资费用分摊率，即8%。表2 单位：元
| 日 期 | 租 金 | 确认的融资费用 | 应付本金减少 | 应付本金余额 |
| ① | ② | ③＝期初⑤×8% | ④＝②－③ | 期末⑤＝期初⑤－④ |
| （1）2×12.1.1 | | | | 2319390 |
| （2）2×12.12.31 | 900000 | 185551.2 | 714448.8 | 1604941.2 |
| （3）2×13.12.31 | 900000 | 128395.3 | 771604.7 | 833336.5 |
| （4）2×14.12.31 | 900000 | 66663.5* | 833336.5 | 0 |
| 合 计 | 2700000 | 380610 | 2319390 | |
*尾数调整：900000-833336.5=66663.5（元）
租入时：未偿还的本金=2319390元（
千万注意：不含初始直接费用）
第二步，进行具体账务处理。
2×12年12月31日，支付第1期租金时
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款 900000
贷：银行存款 900000
本期支付的款项中：
A、属于偿还的利息=2319390×8%=185551.20元
B、属于偿还的本金=900000-185551.20=714448.80元
由此得出结论：未偿还的本金=2319390-714448.80=1604941.2元
2×12年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时
每月财务费用＝185551.2÷12＝15462.6（元）
借：财务费用 15462.6
贷：未确认融资费用15462.6
2×12年2月至12月，每月计提折旧时（
当月增加下月提折旧，本年提11个月）
每月折旧费用＝2329190÷（3×12－1）＝66548.29（元），下同
借：制造费用 66548.29
贷：累计折旧 66548.29
2×13年12月31日，支付第2期租金时
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款 900000
贷：银行存款 900000
本期支付的款项中：
属于偿还的利息=1604941.2×8%=128395.30元属于偿还的本金=900000-128395.30=771604.70元由此得出结论：未偿还的本金=1604941.2-771604.70=833336.50元
2×13年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时
每月财务费用＝128395.3÷12＝10699.61（元）
借：财务费用 10699.61
贷：未确认融资费用10699.61
2×14年12月31日，支付第3期租金时
借：长期应付款——B公司——应付融资租赁款 900000
贷：银行存款 900000
本期支付的款项中：
属于偿还的本金=833336.50元属于偿还的利息=900000-833336.50元=66663.50元2×14年1月至12月，每月分摊未确认融资费用时
每月财务费用＝66663.5÷12＝5555.29（元）
借：财务费用 5555.29
贷：未确认融资费用5555.29
（3）履约成本的会计处理
2×13年12月31日，A公司发生该机床的维护费2800元时
借：管理费用 2800
贷：银行存款 2800
（4）或有租金的会计处理
2×13年12月31日，根据合同规定，A公司应向B公司支付经营分享收入80000元
借：销售费用80000（8000000×1%）
贷：其他应付款——B公司 80000
2×14年12月31日，根据合同规定，A公司应向B公司支付经营分享收入100000元
借：销售费用 100000（10000000×1%）
贷：其他应付款——B公司100000
（5）租赁期届满时的会计处理
2×14年12月31日，A公司将该机床退还B公司时
借：累计折旧 2329190
贷：固定资产——融资租入固定资产——数控机床 2329190
【补充例题·单选题】（2007年）
甲企业以融资租赁方式租入N设备，该设备的公允价值是100万元，最低租赁付款额的现值是93万元，甲企业在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的手续费、律师费等合计为2万元。甲企业该项融资租入固定资产的入账价值为（ ）万元。
A.93
B.95
C.100
D.102
【正确答案】B
【答案解析】甲企业该融资租入固定资产的入账价值＝93＋2＝95（万元）
（二）具有融资性质的延期付款购买资产（分期付款）
所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。企业购入资产超过正常信用条件延期付款实质上具有融资性质时，应按购买价款的现值，借记“固定资产”、“在建工程”等科目，按应支付的价款总额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。按期支付价款，借记“长期应付款”科目，贷记“银行存款”科目。
【补充例题·判断题】（2008年）
企业购入不需要安装的生产设备，购买价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，应当以购买价款的现值为基础确定其成本。（ ）
【正确答案】√
【答案解析】购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本应当以购买价款的现值为基础确定。